TRÍCH LẬP QUỸ DỰ PHÒNG TỐI ĐA 17% BỔ SUNG VÀO QUỸ TIỀN LƯƠNG NĂM SAU, HIỂU NHƯ THẾ NÀO?

Mặc dù việc cho phép trích lập quỹ dự phòng 17% để bổ sung vào quỹ tiền lương đã được cơ quan Nhà nước đưa vào các văn bản quy phạm pháp luật, quy định và hướng dẫn cụ thể tại nhiều văn bản khác nhau từ những năm 2007 đến nay. Nhưng do nhiều nguyên nhân nên thời gian qua, rất nhiều người làm nghề, hành nghề kế toán, kiểm toán, tư vấn thuế và cả các cơ quan thực thi pháp luật nói chung vẫn chưa hiểu một cách thống nhất nên đã dẫn đến rất nhiều hệ luỵ phát sinh và kéo theo không ít rủi ro cho doanh nghiệp và người nộp thuế nói chung.

Qua bài viết này, chúng tôi căn cứ trên các cơ sở pháp lý được chúng tôi thu thập, phân tích, đối chiếu trước khi kết luận để mang đến cho bạn đọc một góc nhìn khách quan, đầy đủ nhất, góp phần hạn chế tối đa các rủi ro phát sinh cho người nộp thuế nói chung và hy vọng cũng góp chút ý kiến nhỏ đến cơ quan soạn thảo văn bản, qua đó có thể chỉnh sửa, bổ sung, hoàn thiện, rõ ràng hơn các văn bản hướng dẫn tương tự trong thời gian tới.

Nguồn gốc phát sinh nội dung trích lập quỹ dự phòng 17% để bổ sung vào quỹ tiền lương

Từ khi Luật doanh nghiệp 2005 được ban hành đã bổ sung thêm một loại hình doanh nghiệp mới đấy là Công ty TNHH Một Thành Viên, bao gồm doanh nghiệp do một tổ chức (do nhà nước nắm giữ 100% vốn chủ sở hữu) hoặc một cá nhân làm chủ sở hữu, từ đây đã phát sinh thêm nhiều quy định, hướng dẫn mới liên quan đến hoặc dành riêng cho loại hình doanh nghiệp này nhằm đảm bảo đầy đủ khung pháp lý khi triển khai vào thực tế.

Theo đó, ngày 28 tháng 5 năm 2007, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 86/2007/NĐ-CP quy định về quản lý lao động và tiền lương trong công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên do nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ, tại Nghị định này Chính phủ đã giao cho Bộ Lao động Thương binh và Xã hội (“Bộ LĐTBXH”) hướng dẫn thực hiện;

Ngày 31 tháng 8 năm 2007, Bộ LĐTBXH đã ban hành Thông tư số 15/2007/TT-BLĐTBXH hướng dẫn thực hiện Nghị định số 86/2007/NĐ-CP của Chính phủ, theo đó lần đầu tiên trong văn bản qui phạm pháp luật xuất hiện hướng dẫn việc “Công ty được trích lập quỹ dự phòng để bổ sung vào quỹ tiền lương của năm sau liền kề nhằm bảo đảm việc trả lương không bị gián đoạn và không được sử dụng vào mục đích khác. Mức dự phòng hàng năm do Tổng Giám đốc, Giám đốc quyết định sau khi có ý kiến của Ban Chấp hành công đoàn công ty, nhưng không quá 17% quỹ tiền lương thực hiện.” tại điểm b, khoản 3, phần III của Thông tư số 15/2007/TT-BLĐTBXH.

Căn cứ các quy định và hướng dẫn trên, chúng ta kết luận một số nội dung sau:

• Việc trích lập quỹ dự phòng 17% để bổ sung vào quỹ tiền lương là một quy định hoàn toàn mới nhằm đáp ứng nhu cầu thực tế khi phát sinh loại hình Công ty TNHH MTV theo quy định của Luật doanh nghiệp 2005;
• Quy định trích lập quỹ dự phòng 17% để bổ sung vào quỹ tiền lương theo quy định tại Nghị định số 86/2007/NĐ-CP và hướng dẫn tại Thông tư số 15/2007/TT-BLĐTBXH chỉ áp dụng cho loại hình doanh nghiệp là Công ty TNHH MTV do Nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ chứ không phải áp dụng chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp;

Trong quá trình triển khai, thực hiện và căn cứ theo tình hình thực tế ngày 14 tháng 5 năm 2013, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 50/2013/NĐ-CP. Theo đó, Nghị định 50/2013/NĐ-CP đã thay đổi đối tượng áp dụng từ Công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên do nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ thành Công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên do Nhà nước làm chủ sở hữu.

Ngày 9 tháng 9 năm 2013, Bộ LĐTBXH đã ban hành Thông tư số 18/2013/TT- BLĐTBXH hướng dẫn các nội dung liên quan. Trong đó, tại khoản 1, Điều 10 đã hướng dẫn “Căn cứ vào quỹ tiền lương thực hiện, công ty trích lập quỹ dự phòng để bổ sung vào quỹ tiền lương của năm sau liền kề nhằm bảo đảm việc trả lương không bị gián đoạn. Mức dự phòng hàng năm do Tổng Giám đốc (Giám đốc) quyết định sau khi có ý kiến của Ban Chấp hành công đoàn công ty, nhưng không được vượt quá 17% quỹ tiền lương thực hiện”.

Như vậy, việc trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện theo hướng dẫn mới nhìn chung không có thay đổi so với hướng dẫn trước đó. Tuy nhiên, theo quy định thì đối tượng áp dụng được mở rộng hơn, được áp dụng cho tất cả các Công ty TNHH MTV do Nhà nước làm chủ sở hữu chứ không phải chỉ áp dụng cho các Công ty TNHH MTV do Nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ như quy định trước đây.

Đến ngày 13 tháng 6 năm 2016, Chính phủ ban hành Nghị định 52/2016/NĐ-CP và ngày 01 tháng 9 năm 2016, Bộ LĐTBXH đã ban hành Thông tư số 27/2016/TT-BLĐTBXH. Theo đó, về phạm vi điều chỉnh có chi tiết hơn nhưng chung quy lại cũng chỉ áp dụng cho các doanh nghiệp có vốn sở hữu của Nhà nước nói chung.

Căn cứ các quy định và hướng dẫn trên, chúng ta kết luận rằng quy định trích lập quỹ dự phòng 17% để bổ sung vào quỹ tiền lương theo quy định tại Nghị định số 50/2013/NĐ-CP và hướng dẫn tại Thông tư số 18/2013/TT-BLĐTBXH; Nghị định 52/2016/NĐ-CP, Thông tư số 27/2016/TT-BLĐTBXH chỉ áp dụng cho các loại hình doanh nghiệp là Công ty TNHH MTV có vốn sở hữu của Nhà nước nói chung chứ không phải áp dụng chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp;

Tại sao có quy định cho phép trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện?

Như chúng ta đã biết, việc xác định quỹ tiền lương hàng năm tại các Công ty do Nhà nước làm chủ sở hữu không phải như các đơn vị khác mà phải thực hiện theo đúng quy định của các văn bản quy phạm pháp luật liên quan, phải đúng trình tự, thủ tục, phương pháp,… và vì vậy phải mất một khoảng thời gian nhất định thì đơn vị mới có nguồn để chi lương cho người lao động. Do đó, để bảo đảm việc trả lương không bị gián đoạn làm ảnh hưởng trực tiếp đến quyền lợi của người lao động nói chung, Chính phủ mới cho phép việc trích lập 17% này. Do đó, với các doanh nghiệp không có vốn Nhà nước, việc trả lương theo thoả thuận trong hợp đồng lao động thì không có quy định nào bắt buộc phải xây dựng quỹ lương và vì thế việc trích lập bổ sung cũng không tồn tại.

Hướng dẫn về chi phí thuế liên quan đến việc trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện như thế nào?

Việc hướng dẫn chi phí tính thuế liên quan đến việc trích lập 17% quỹ tiền lương đã được Bộ Tài chính lần đầu tiên hướng dẫn tại Thông tư 130/2008/TT-BTC, theo đó tại mục c, khoản 2.5, phân IV hướng dẫn về các khoản chi phí không được trừ đã hướng dẫn “c) Chi tiền lương, tiền công và các khoản phụ cấp phải trả cho người lao động nhưng hết thời hạn nộp hồ sơ quyết toán thuế năm thực tế chưa chi trừ trường hợp doanh nghiệp có  trích lập quỹ dự phòng để bổ sung vào quỹ tiền lương của năm sau liền kề nhằm bảo đảm việc trả lương không bị gián đoạn và không được sử dụng vào mục đích khác. Mức dự phòng hàng năm do doanh nghiệp quyết định  nhưng không quá 17% quỹ tiền lương thực hiện.”

Như vậy, theo hướng dẫn trên thì nếu doanh nghiệp có trích lập quỹ dự phòng để bổ sung vào quỹ tiền lương của năm sau liền kề nhằm bảo đảm việc trả lương không bị gián đoạn và không được sử dụng vào mục đích khác với mức dự phòng hàng năm không quá 17% quỹ tiền lương thực hiện thì được tính vào chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN.

Trong nội dung hướng dẫn này của Thông tư 130/2008/TT-BTC Bộ Tài chính không nêu chi tiết và rõ ràng các điều kiện cần thiết, các đối tượng được áp dụng cũng như các cơ sở pháp lý liên quan đến việc được trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện. Do đó, nếu chỉ căn cứ theo nội dung câu chữ trong Thông tư, hàng loạt người làm kế toán, tư vấn thuế và không ít công chức thuế cho rằng doanh nghiệp nào cũng được trích lập 17% và được tính vào chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN và vấn đề này đã tồn tại kéo dài trong suốt hơn 15 năm qua.

Theo hướng dẫn của văn bản thuế hiện hành, nội dung này đang được Bộ Tài chính hướng dẫn tại điểm c, khoản 2.6, điều 9, Điều 6, Thông tư 78/2014/TT-BTC được sửa đổi, bổ sung tại Điều 4, Thông tư 96/2015/TT-BTC, cụ thể như sau:

c) Chi tiền lương, tiền công và các khoản phụ cấp phải trả cho người lao động nhưng hết thời hạn nộp hồ sơ quyết toán thuế năm thực tế chưa chi trừ trường hợp doanh nghiệp có trích lập quỹ dự phòng để bổ sung vào quỹ tiền lương của năm sau liền kề. Mức dự phòng hàng năm do doanh nghiệp quyết định nhưng không quá 17% quỹ tiền lương thực hiện.

Quỹ tiền lương thực hiện là tổng số tiền lương thực tế đã chi trả của năm quyết toán đó đến thời hạn cuối cùng nộp hồ sơ quyết toán theo quy định (không bao gồm số tiền trích lập quỹ dự phòng tiền lương của năm trước chi trong năm quyết toán thuế).

Việc trích lập dự phòng tiền lương phải đảm bảo sau khi trích lập, doanh nghiệp không bị lỗ, nếu doanh nghiệp bị lỗ thì không được trích đủ 17%.

Trường hợp năm trước doanh nghiệp có trích lập quỹ dự phòng tiền lương mà sau 6 tháng, kể từ ngày kết thúc năm tài chính doanh nghiệp chưa sử dụng hoặc sử dụng không hết quỹ dự phòng tiền lương thì doanh nghiệp phải tính giảm chi phí của năm sau.

Ví dụ 9: Khi nộp hồ sơ quyết toán thuế năm 2014, DN A có trích quỹ dự phòng tiền lương là 10 tỷ đồng, đến ngày 30/06/2015 (đối với trường hợp doanh nghiệp áp dụng kỳ tính thuế theo năm dương lịch), DN A mới chi số tiền từ quỹ dự phòng tiền lương năm 2014 là 7 tỷ đồng thì DN A phải tính giảm chi phí tiền lương năm sau (năm 2015) là 3 tỷ đồng (10 tỷ – 7 tỷ). Khi lập hồ sơ quyết toán năm 2015 nếu DN A có nhu cầu trích lập thì tiếp tục trích lập quỹ dự phòng tiền lương theo quy định.

Theo đó, mặc dù Thông tư 96/2015/TT-BTC có hướng dẫn chi tiết hơn so với Thông tư 130/2008/TT-BTC. Tuy nhiên, sau nhiều lần chỉnh sửa, bổ sung qua nhiều Thông tư khác nhau nhưng Bộ Tài chính cũng không đề cập đến các đối tượng được áp dụng cũng như các cơ sở pháp lý liên quan đến việc doanh nghiệp được trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện để được tính vào khoản chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN và vì thế nội dung này vẫn tiếp tục phát sinh nhiều xung đột và tranh cãi kéo dài trong suốt thời gian qua nhất là trong thời gian gần đây khi nhiều doanh nghiệp đã và đang bắt đầu phải giải trình cho các đoàn thanh tra, kiểm tra thuế khi cơ quan thuế tiến hành thanh tra, kiểm tra tại doanh nghiệp.

Vậy, với nội dung hướng dẫn việc trích lập 17% dự phòng tiền lương tại các văn bản liên quan đến xác định thuế TNDN, người nộp thuế cần hiểu như thế nào cho đúng?

Thứ nhất, căn cứ theo các văn bản quy phạm pháp luật hiện hành, việc trích lập 17% này từ khi phát sinh (kỳ tính thuế 2008) đến tháng 10/2013 chỉ áp dụng cho đối tượng là các Công ty TNHH MTV do nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ và từ tháng 10/2013 đến nay chỉ áp dụng cho đối tượng là các Công ty TNHH MTV do nhà nước làm chủ sở hữu không áp dụng cho tất cả các loại hình doanh nghiệp khác theo quy định của Luật doanh nghiệp;

Thứ hai, việc trích lập 17% này không được quy định trong Luật thuế TNDN hoặc các văn bản quy phạm pháp luật có giá trị pháp lý khác liên quan đến thuế TNDN mà chỉ được hướng dẫn tại các Thông tư hướng dẫn về thuế do Bộ Tài chính ban hành, nội dung hướng dẫn này vượt các quy định trong Luật nên chưa đảm bảo giá trị pháp lý để thực hiện theo quy định của Luật ban hành văn bản quy phạm pháp luật. Do đó, việc chi phí tiền lương được tính vào chi phí được trừ tính đến thời điểm hiện nay phải căn cứ theo quy định tại điểm i, khoản 2, điều 9, Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12 và các Luật sửa đổi, bổ sung liên quan, theo đó chỉ những khoản chi phí tiền lương, tiền công chi trả cho người lao động nếu thực tế có chi trả thì được tính vào các khoản chi phí được trừ. Nếu doanh nghiệp không phải là đơn vị có vốn nhà nước, việc trích lập thêm 17% trong trường hợp này là chưa đúng với quy định của pháp luật hiện hành;

Thứ ba, nếu xét về quyền lợi và trách nhiệm liên quan, việc văn bản của Bộ Tài chính ban hành có hướng dẫn việc trích lập thêm 17% tính vào chi phí được trừ chưa rõ ràng, cụ thể và không có điều kiện đi kèm, người nộp thuế có thể tiến hành trích lập để tính vào chi phí như một quyền lợi của mình. Tuy nhiên, việc trích lập này có thể phát sinh rủi ro và tranh chấp pháp lý kéo dài nếu cơ quan thực thi pháp luật căn cứ vào các văn bản có giá trị pháp lý để loại trừ chi phí khi quyết toán thuế TNDN.

Hướng dẫn hạch toán kế toán đối với việc trích lập 17% quỹ tiền lương thực hiện như thế nào?

Hiện nay, chúng tôi chưa thấy có bất kỳ quy định hay hướng dẫn bằng văn bản nào liên quan đến việc hạch toán khoản trích lập dự phòng 17% quỹ tiền lương thực hiện này mà chỉ có những chia sẻ riêng của những người làm nghề với nhau, theo đó, hầu hết người làm nghề cho rằng khoản trích lập dự phòng này được hạch toán vào tài khoản 352 – dự phòng phải trả, đối ứng với chi phí trong kỳ, một số khác hướng dẫn ghi tăng chi phí và tăng lương phải trả,…

Xét về bản chất, đây không phải là trường hợp nghiệp vụ kinh tế phát sinh chưa có hướng dẫn cụ thể để vận dụng nguyên tắc kế toán ghi nhận nghiệp vụ kế toán phù hợp với thực tế mà khoản trích lập này (nếu có) chỉ liên quan đến chi phí thuế, là một khoản tiền lương của năm sau, nghĩa vụ phải trả chưa phát sinh tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm nên việc trích lập dự phòng và ghi nhận chi phí vào P&L như một số hướng dẫn trên là không phù hợp với nguyên tắc và chuẩn mực kế toán.

Trong trường hợp này, theo quan điểm của chúng tôi dù doanh nghiệp thuộc đối tượng được trích lập 17% theo đúng quy định thì kế toán cũng không ghi nhận nghiệp vụ này và không trình bày trong báo cáo tài chính.

Ý kiến góp ý

Thứ nhất, một thực trạng chung đã tồn tại kéo dài trong suốt thời gian qua, gần đây đã được Ủy ban Tư pháp Quốc hội, Bộ Tư pháp và các cơ quan truyền thông liên tục lên tiếng đấy là việc các cơ quan soạn thảo khi chấp bút cho các văn bản quy phạm pháp luật chưa xem xét đầy đủ đến các quy định tại Luật ban hành văn bản quy phạm pháp luật dẫn đến hàng loạt các văn bản khi đã ban hành chưa đảm bảo giá trị pháp lý, xung đột pháp lý, vượt thẩm quyền, hướng dẫn chưa rõ ràng, đầy đủ… nên khi triển khai vào thực tế đã gặp nhiều vướng mắc là điều khó tránh khỏi.

VD: Chỉ riêng các khoản chi phí được trừ và không được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN đã có hàng loạt các văn bản quy định chi tiết và hướng dẫn thực hiện vượt cả các quy định của Luật thuế TNDN nhưng vẫn tồn tại kéo dài trong suốt thời gian qua như nội dung khống chế chi phí lãi vay, các khoản chi phí khấu hao, chi phí tiền lương giám đốc Công ty TNHH MTV do cá nhân làm chủ,… và khoản trích lập 17% quỹ tiền lương cũng là một ví dụ điển hình trong số các nội dung hướng dẫn chưa phù hợp như đề cập trên.

Theo quan điểm của chúng tôi, cơ quan soạn thảo cần rà soát lại toàn bộ các văn bản liên quan đã ban hành trước đây nếu có phát sinh những điểm chưa phù hợp, tiến hành chỉnh sửa, bổ sung ngay để đảm bảo giá trị pháp lý của văn bản khi triển khai vào thực tế, hạn chế tối đa các vướng mắc, xung đột pháp lý phát sinh kéo dài gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyền và lợi ích hợp pháp của doanh nghiệp và người dân nói chung.

Thứ hai, các văn bản hướng dẫn chưa rõ ràng, minh bạch dẫn đến cùng một nội dung nhưng có nhiều cách hiểu khác nhau dẫn đến nhiều hệ luỵ phát sinh cho người nộp thuế nói chung, gây thiệt hại rất lớn cho nguồn lực xã hội và không loại trừ cả tiêu cực phát sinh,… làm mất niềm tin nơi các nhà đầu tư, giảm sức cạnh tranh trên trường quốc tế là điều khó tránh khỏi.

Tương tự như trên, các văn bản hướng dẫn ngoài việc tuân thủ các quy định trong văn bản quy phạm pháp luật để tránh vượt thẩm quyền cần bám sát tình hình thực tế và nên quy định rõ ràng, minh bạch từng trường hợp cụ thể để các đối tượng chịu sự điều chỉnh của các văn bản đấy phải có cách hiểu thống nhất, tránh xảy ra tình trạng áp đặt quan điểm cá nhân dẫn đến xung đột pháp lý kéo dài

Thứ ba, để hạn chế tối đa các rủi ro cho người nộp thuế, ảnh hưởng đến quyền và lợi ích của các bên liên quan, ngăn chặn tình trạng chỉ nhau chưa đúng tràn lan trên các diễn đàn, MXH,… chúng tôi thiết nghĩ cơ quan quản lý nhà nước cần có văn bản giải thích rõ nội dung trích lập này và tiến hành sửa đổi, bổ sung các quy định liên quan trong chương trình làm luật sắp tới.

Trên đây là quan điểm cá nhân người viết dựa trên sự hiểu biết có hạn về các quy định pháp luật hiện hành nếu có nội dung nào chưa phù hợp hoặc cần trao đổi thêm, rất mong nhận được ý kiến đóng góp từ bạn đọc để bài viết được hoàn thiện hơn.

Tài liệu tham khảo

• Luật doanh nghiệp năm 2005;
• Luật ban hành văn bản vi phạm pháp luật năm 1996 và Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật ban hành văn bản quy phạm pháp luật năm 2002;
• Luật ban hành văn bản vi phạm pháp luật năm 2008;
• Luật thuế TNDN 2008 và các Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật thuế TNDN 2008;
• Luật Kế toán 2003 và Luật Kế toán 2015;
• Chuẩn mực kế toán số 18;
• Nghị định số 86/2007/NĐ-CP;
• Nghị định 50/2013/NĐ-CP;
• Nghị định 52/2016/NĐ-CP;
• Nghị định 124/2008/NĐ-CP;
• Nghị định 218/2013/NĐ-CP và các Nghị định sửa đổi, bổ sung một số điều của Nghị định 218/2013/NĐ-CP;
• Thông tư số 15/2007/TT-BLĐTBXH;
• Thông tư số 18/2013/TT- BLĐTBXH;
• Thông tư số 19/2013/TT- BLĐTBXH;
• Thông tư số 27/2016/TT-BLĐTBXH;
• Thông tư số 130/2008/TT-BTC;
• Thông tư số 200/2014/TT-BTC;
• Thông tư 78/2014/TT-BTC và các Thông tư sửa đổi, bổ sung một số điều của Thông tư 78/2014/TT-BTC.

share

admindonghung